La jurisprudencia ha validado la constitucionalidad de esta exigencia, aunque ha matizado su aplicación en situaciones de individuos reconocidos como insolventes o cuando la obligación de pagar configura una denegación de justicia por la falta comprobada de fondos para hacerlo. Asimismo, ha considerado alternativas como seguros de caución o avales bancarios.
A pesar de esto, persisten diversas circunstancias que limitan la efectividad de la repetición —un recurso procesal destinado a recuperar el cumplimiento anticipado de una obligación tributaria indebida— como un mecanismo eficaz para complementar el pago previo y ofrecer una compensación completa a quienes realizaron un desembolso económico para acceder a la Tutela Judicial.
Primero, las diferencias en las tasas de interés evidencian que la igualdad como principio en la relación jurídica tributaria es ilusoria: la administración tributaria cobra intereses resarcitorios y punitorios a tasas del 36% y 48% anuales, respectivamente, mientras que paga un interés del 6% anual cuando es deudora (Resolución 314/04 M.E.). Esta discrepancia se repite en la mayoría de las provincias y municipios. Eso resulta inaceptable, incluso cuando la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el caso “Arcana” (Fallos 308-283) avaló que el fisco pueda aplicar tasas de interés más altas que las estipuladas entre particulares y superiores a las normales para evitar que los contribuyentes se financien mediante el impago de tributos.
Segundo, el cálculo de los intereses resarcitorios para el fisco comienza en el momento en que vence la obligación tributaria (art. 37 de la ley 11683), mientras que para el contribuyente se toma desde que se plantea la repetición (art. 179 de la ley 11683); esta disparidad infringe derechos de propiedad al neutralizar la función resarcitoria de los intereses.
Finalmente, en un contexto inflacionario que persiste desde hace años, la tasa nominal del 6% anual aplicada por la administración tributaria en las devoluciones se convierte en una “tasa negativa”, lo que significa que el contribuyente no recupera el capital en términos reales. Esta situación se atenúa parcialmente con la interpretación de la Corte Suprema en un caso menos conocido, el precedente “Alubia” (fallo del 04/11/2014 expte. A. 612. XLIX), donde se ratificó la inconstitucionalidad del artículo 4 de la Resolución 314/2014 M.E., considerando que esta medida podría causar un perjuicio económico injustificado para quien actúa, ya que la cantidad a recibir como interés sería inferior a la inflación ocurrida desde la emisión de esa Resolución. Se argumentó que ” … se generaría una situación que precisamente se intentó evitar con la Resolución N° 841/2010, en la que resulta más conveniente demorar el cumplimiento de la obligación que hacerlo en tiempo oportuno; pero en este caso, la dilación beneficiaría al fisco en detrimento del contribuyente”.
De lo anterior se deduce claramente que, al decidir pagar para litigar en el marco de una controversia tributaria, se está aceptando ceder de manera definitiva una parte de la obligación tributaria en cuestión.
Además, surgen consideraciones complementarias relevantes. En primer lugar, en aquellas situaciones donde el pago previo no es aplicable y no se otorga efecto suspensivo a la impugnación (como en el ámbito nacional, en aquellas demandas interpuestas según el artículo 23 de la ley 19.549), solo se podría evitar el cobro compulsivo del organismo tributario mediante la obtención de una Medida Cautelar. En esta instancia, debe evaluarse la disfuncionalidad de la repetición descrita anteriormente.
Específicamente, al probarse la “verosimilitud del derecho” y garantizando la situación del fisco afectado con la correspondiente “contracautela”, se deben conceder todas las medidas cautelares solicitadas, dado que el “peligro en la demora” (incluso la irreparabilidad del perjuicio) es evidente; de hecho, una eventual sentencia favorable en el fondo podría tornarse ilusoria, ya que el procedimiento de repetición no cuenta con la capacidad de restaurar la situación anterior. En otras palabras: incluso si el particular triunfa en el juicio, persistirá un Enriquecimiento sin Causa por parte del fisco.
En segundo lugar, es fundamental señalar que, a nivel nacional, todos los planes de pago actualmente vigentes requieren, como condición esencial, en casos de deudas en disputa judicial, el allanamiento y/o desistimiento de toda acción y derecho, incluyendo el derecho de repetición. Esto se refleja en el plan de pagos “Mis Facilidades”, conforme al artículo 14 de la resolución GR 3827 de la AFIP y el plan de pagos de la moratoria según el artículo 53 de la ley 27.260 y el artículo 11 de la resolución general 3920. En consecuencia, en situaciones de controversia tributaria donde la impugnación requiere el pago previo o no tiene efecto suspensivo, solo se presentan dos alternativas: abonar al contado para mantener vigente el planteo judicial o renunciar al derecho de lograr un pronunciamiento de un tribunal imparcial e independiente. Esta misma circunstancia se observa en diversas jurisdicciones locales.
Por último, cabe agregar un aspecto que no siempre se considera: por imperativo legal y doctrina judicial, no se puede solicitar la repetición de tributos indirectos a menos que se demuestre que no hubo traslación. La ley 25795 incorporó un párrafo al artículo 81 de la ley 11.683 que establece: “Los impuestos indirectos solo podrán ser repetidos por los contribuyentes de derecho cuando acrediten que no han trasladado tal impuesto al precio, o bien cuando habiéndolo trasladado justifiquen su devolución conforme a las condiciones estipuladas por la Administración Federal de Ingresos Públicos”. Posteriormente, la Corte Suprema en el caso “Nobleza Piccardo” (Fallos: 327:4023) siguió esta misma interpretación.
La mencionada “doctrina del empobrecimiento” cobra especial relevancia ante una posible reforma tributaria que sustituya el impuesto a los Ingresos Brutos por un IVA provincial. Esto es así, ya que el IVA es un tributo cuya traslación está prevista de forma obligatoria y legal; la aplicación riguroso de esta doctrina podría resultar en un estado generalizado de indefensión: todos los ajustes que los fiscos provinciales realicen en concepto de “IVA local” serían, salvo excepciones normativas, inatacables ante la justicia debido a la exigencia uniforme del “solve et repete” como recaudo procesal.
En conclusión, como lo ha señalado el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, “la necesidad del proceso para obtener la razón no debe convertirse en un perjuicio para quien posee la razón”.
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